Меню Закрыть

Выходное пособие при увольнении по соглашению сторон налог на прибыль

Выходное пособие при увольнении по соглашению сторон налог на прибыль

Вопрос: С сотрудником заключено соглашение о расторжении трудового договора. Согласно коллективному договору во всех случаях увольнения работников (кроме увольнения по инициативе работодателя) им дополнительно (помимо случаев, оговоренных в ТК РФ) выплачивается выходное пособие в размере двух окладов. Нужно ли облагать данную выплату НДФЛ и взносами? И можно ли учесть ее в расходах по налогу на прибыль и при УСН?

Увольнение по соглашению сторон

Выходное пособие (компенсация), выплачиваемое работнику при увольнении по соглашению сторон

Начисление выходного пособия в 1С

Облагается ли НДФЛ выходное пособие (компенсация), выплачиваемое при расторжении договора по соглашению сторон?

Ответ от 16.06.2016 :

В определенных случаях работодатель обязан выплатить увольняемому сотруднику выходное пособие в силу норм ТК РФ. В частности, такая обязанность возникает, если сотрудник увольняется по причине (ч. 1 ст. 178 ТК РФ):

  • ликвидации организации;
  • сокращения численности или штата работников.

При увольнении по соглашению сторон выходное пособие по ТК РФ работнику не положено. Однако работодатель вправе предусмотреть в трудовом и (или) коллективном договоре иные (не перечисленные в ТК РФ) случаи выплаты выходного пособия, в том числе в повышенном размере (ч. 4 ст. 178 ТК РФ).

Соответственно, организация вправе по своему усмотрению произвести данную выплату, даже если основанием увольнения является соглашение сторон (ст. 78 ТК РФ).

Порядок налогообложения и обложения взносами следующий.

Налог на прибыль

Начисления увольняемым сотрудникам учитываются в расходах на оплату труда. При этом к подобным начислениям относятся, в частности, выходные пособия, которые предусмотрены соглашениями о расторжении трудового договора (п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ).

Таким образом, выходное пособие в представленной ситуации уменьшает налогооблагаемую прибыль (п. 2 письма Минфина России от 12.02.2016 № 03-04-06/7530).

При применении УСН с объектом «доходы минус расходы» затраты на оплату труда учитываются в таком же порядке, как и при расчете налога на прибыль (пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Следовательно, когда выплата выходного пособия в случае увольнения по соглашению сторон закреплена в локальном акте работодателя (например, в коллективном договоре), она включается в состав расходов при УСН.

НДФЛ и страховые взносы

Предусмотренные законодательством РФ компенсации, связанные с увольнением работников (кроме компенсации за неиспользованный отпуск), НДФЛ и взносами не облагаются (п. 3 ст. 217 НК РФ, пп. «д» п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ).

Минфин России поясняет, что НДФЛ с данных выплат не удерживается независимо от основания увольнения (п. 1 письма Минфина России от 12.02.2016 № 03-04-06/7530).

Аналогичной позиции в отношении страховых взносов придерживается Минтруд России (письма от 27.10.2015 № 17-4/В-526, от 24.09.2014 № 17-3/В-449).

Однако необходимо учитывать, что не облагается НДФЛ и взносами не любая сумма выходного пособия, а та часть, которая меньше либо равна трехкратному размеру среднего месячного заработка (шестикратного – для работников Крайнего Севера и приравненных к ним местностей). Соответственно, если пособие назначено в большем размере, то сумма превышения включается в базу по НДФЛ и взносам в общем порядке (абз. 8 п. 3 ст. 217 НК РФ, пп. «д» п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ).

Как задать вопрос

Минфин разъяснил порядок налогообложения выходного пособия, выплаченного при увольнении работника

Работникам, увольняемым как по соглашению сторон, так и в связи с уходом на пенсию, выплачивается единовременное пособие. В первом случае выплаты предусмотрены соглашением о расторжении трудового договора, во втором — локальным актом. Относятся ли такие выплаты к доходам, освобождаемым от налогообложения НДФЛ? И можно ли учесть при налогообложении прибыли расходы в виде выходного пособия? Ответы на эти вопросы содержатся в письме Минфина России от 19.06.14 № 03-03-06/2/29308.

Как известно, пункт 3 статьи 217 НК РФ освобождает от НДФЛ компенсационные выплаты в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства работника, компенсации руководителю, его заместителям и главбуху организации. При этом не удерживать налог можно только с части выплат, не превышающей в целом трехкратный (шестикратный — для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) размер среднемесячного заработка.

Авторы комментируемого письма отмечают, что каких-либо ограничений на применение данных норм в зависимости от причины увольнения работника в Налоговом кодексе не установлено. Поэтому действие пункта 3 статьи 217 НК РФ распространяется на любые выплаты, производимые физическим лицам при их увольнении. В том числе, на выплаты по случаю ухода на пенсию и на дополнительное выходное пособие, предусмотренное соглашением сторон о расторжении трудового договора. Соответственно, выплаты, которые в целом не превышают трехкратный (шестикратный) размер среднего месячного заработка увольняющегося работника освобождаются от НДФЛ. А с суммы превышения трехкратного (шестикратного) размера среднего месячного заработка нужно удержать НДФЛ в общем порядке.

Налог на прибыль

Также Минфин разъяснил, можно ли учесть в расходах суммы «необязательного» выходного пособия, предусмотренного допсоглашением о расторжении трудового договора.

Вообще, трудовым законодательством предусмотрено, что при увольнении по соглашению сторон работодатель обязан выплатить увольняющему сотруднику только компенсацию за неиспользованный отпуск (ст. 127 ТК РФ). Выплата каких- либо дополнительных пособий (как это предусмотрено статьей 178 ТК РФ при увольнении в связи с ликвидацией или сокращения штата) по закону не полагается.

Тем не менее, в Минфине считают, что даже «необязательные» выплаты при увольнении можно учесть в расходах. Чиновники ссылаются на пункт 4 статьи 178 ТК РФ, где сказано: трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий. А любые начисления работникам, предусмотренные нормами законодательства, а также трудовыми и (или) коллективными договорами включаются в расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ). При этом, как отмечают авторы письма, положения статьи 255 НК РФ применяются и в случае, если дополнительное выходное пособие предусмотрено соглашением сторон о расторжении трудового договора. Основание — в соответствии со статьей 57 Трудового кодекса соглашение сторон является неотъемлемой частью трудового договора.

Таким образом, при расторжении договора как в связи с ликвидацией организации, сокращением, так и по основаниям, не поименованным в статье 178 ТК РФ, компания вправе учесть в расходах «отступные», предусмотренные трудовым или коллективным договором, а также дополнительным соглашением о расторжении трудового договора.

Отметим, что по данному вопросу существует противоположное мнение, которое высказывали многие суды. Арбитры указывают на то, «необязательные» пособия в состав расходов включать нельзя. Обоснование такое. Включение в трудовой договор условия о выплате компенсации в определенном размере в случае увольнения по соглашению сторон не стимулирует работника к продолжению трудовых обязанностей, а напротив, направлено на их прекращение. А это противоречит пункту 3 статьи 255 НК РФ, в соответствии с которым начисления должны быть связаны с режимом работы и условиями труда. (См. постановление ФАС Московского округа от 20.11.13 № А40-16623/13-99-50, определение Высшего арбитражного суда от 12.12.13 № ВАС-17694/13; «ВАС: «отступные» выплаченные работникам при расторжении трудового договора по соглашению сторон, нельзя учесть в расходах»).

Верховный суд: выходное пособие, выплачиваемое на основании соглашения сторон о расторжении трудового договора, уменьшает налог на прибыль

При исчислении налога на прибыль организация вправе учитывать в расходах выходное пособие увольняемому работнику в размере, который установлен соглашением о расторжении трудового договора. Такой вывод следует из определения Верховного суда от 28.03.17 № 305-КГ16-16457.

Суть спора

Работникам, которые были уволены по соглашению сторон, организация выплатила выходные пособия в размере пяти окладов (компенсации были предусмотрены соглашением о расторжении трудового договора). Указанные выплаты в размере 41,8 млн. руб. были включены в расходы при исчислении налога на прибыль на основании статьи 255 НК РФ. Согласно этой норме, любые начисления работникам, предусмотренные нормами законодательства, а также трудовыми и (или) коллективными договорами, включаются в расходы на оплату труда.

Однако при проверке инспекция «сняла» эти расходы и доначислила налог на прибыль. Контролеры привели следующие аргументы:

  • данные выплаты не связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений;
  • Трудовым кодексом не предусмотрена выплата компенсации в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон;
  • указанные расходы не могут быть признаны экономически оправданными затратами, поскольку не направлены на получение дохода.

Решение суда

Суды трех инстанций согласились с проверяющими. Арбитры исходили из того, что спорная выплата не предусмотрена законом. Кроме того, соглашение сторон о расторжении трудового договора является именно основанием для прекращения трудового договора, а не тем соглашением, которое бы являлось частью трудового договора (дополнением к нему). Поскольку указанные «компенсации» не предусмотрены трудовыми договорами, ни законом и не направлены на получение прибыли, они не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Однако Верховный суд с позицией нижестоящих судов не согласился. Экономическая оправданность затрат на выплату спорных «компенсаций» увольняемым работникам состоит в следующем. Увольняя работников по соглашению сторон и выплачивая им пять месячных заработков, организация произвела те же выплаты, что и при сокращении штата. При этом работодатель исключил свои риски, связанные с увольнением работников по процедуре сокращения штата, в том числе с оспариванием работниками увольнения и возможным восстановлением их на работе.

При этом суд подчеркнул: размер выплат при увольнении по соглашению сторон может и не совпадать в полной мере с размером выплат, предусмотренных трудовым законодательством в случае увольнения по сокращению штатов или в связи с ликвидацией предприятия. Это связано с тем, что на размер этой компенсации может влиять то, что такая выплата представляет собой своего рода плату за согласие работника на отказ от трудового договора. Размер такой платы законодательством не определен и устанавливается соглашением сторон. В итоге Верховный суд признал, что организация правомерно учла в расходах сумму выходного пособия.

Напомним, что Минфин также неоднократно заявлял, что в расходах можно учесть даже «необязательные» выплаты при увольнении (См. «Минфин: выходное пособие, выплаченное работникам при увольнении по соглашению сторон, уменьшает налогооблагаемую прибыль»).

Выплаты работникам при увольнении по соглашению сторон: учет при УСН.

«Наша организация применяет УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы». В связи с тяжелым финансовым положением планируется сократить ряд сотрудников. Но полноценная процедура сокращения работников сложная, она связана с серьезными выплатами работникам, на которые у организации нет денежных средств. Поэтому мы планируем провести сокращение в виде увольнения сотрудников по соглашению сторон, выплачивая им выходное пособие в индивидуальном порядке. Вправе ли организация включить выплаченные суммы выходных пособий в расходы при УСНО?» Такой вопрос пришел в редакцию от нашего читателя. Ответ – в предложенном материале.

НОРМЫ ДЕЙСТВУЮЩЕГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ПРИ УВОЛЬНЕНИИ ПО СОГЛАШЕНИЮ СТОРОН.

Нормы налогового законодательства.

«Упрощенцы», применяющие объект налогообложения «доходы минус расходы», вправе уменьшить полученные доходы на расходы, приведенные в ст. 346.16 НК РФ. Согласно пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на оплату труда.

Расходы на оплату труда принимаются:

  • при условии соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (являются экономически оправданными и документально подтвержденными);
  • в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 255 НК РФ;
  • при условии, что они фактически оплачены (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Перечень выплат, которые относятся к расходам на оплату труда, приведен в ст. 255 НК РФ. Отметим, что этот перечень носит открытый характер.

В силу п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся, в частности, начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. С 01.01.2015 данная формулировка была уточнена: в целях настоящего пункта начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

Указанная поправка позволила законодательно закрепить возможность признания расходами на оплату труда выходных пособий работникам, которые произведены при расторжении трудового договора по другим основаниям, кроме увольнения при реорганизации, ликвидации или сокращения штатов организации.

С 01.01.2015 введена прямая норма, согласно которой в составе рас-ходов на оплату труда учитываются выходные пособия при расторже-нии трудового договора, в том числе по соглашению сторон, в соот-ветствии с ТК РФ.

При этом представители Минфина подчеркивали, что такие расходы могли учитываться в составе расходов на оплату труда и до внесения вышеуказанных изменений. Однако судебная практика по данному вопросу была противоречивой (Письмо от 14.10.2015 № 03‑03‑06/58881). И в более поздних разъяснениях финансисты придерживались приведенной позиции (письма от 27.11.2015 № 03‑03‑06/69190, от 14.01.2016 № 03‑03‑06/2/683, от 19.08.2016 № 03‑03‑06/1/48797).

В силу п. 1 ч. 1 ст. 77 ТК РФ основанием прекращения трудового договора является соглашение сторон. В соответствии со ст. 78 ТК РФ трудовой договор может быть расторгнут в любое время по соглашению сторон трудового договора.

Статьей 178 ТК РФ установлено, что трудовым договором или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий, за исключением случаев, поименованных в ст. 181.1 и 349.3 ТК РФ.

Исходя из ст. 57 ТК РФ, если при заключении трудового договора в него не были включены какие‑либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которые являются неотъемлемой частью трудового договора.

Из приведенных норм следует, что выплата выходного пособия при расторжении договора (в том числе по соглашению сторон), установленная в соответствии с нормами трудового законодательства, может быть учтена в составе расходов на оплату труда, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, если такая выплата предусмотрена локальными нормативными актами организации, содержащими нормы трудового права, при условии соблюдения критериев ст. 252 НК РФ.

Из вышесказанного вытекает, что если организация, применяющая УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы», примет решение о прекращении трудового договора с работником по соглашению сторон, то она вправе будет учесть в расходах при УСНО суммы выплаченного выходного пособия, указанного в этом соглашении.

Нормы трудового законодательства.

В силу норм действующего трудового законодательства прекратить договор с работником работодатель может по соглашению сторон в любое время, либо внеся изменения в трудовой договор, либо заключив отдельное соглашение (ст. 57, 77, 78 ТК РФ). При этом трудовым (соглашением к трудовому договору) или коллективным договором могут быть установлены любые размеры выходных пособий (ст. 178 ТК РФ).

При расторжении трудового договора по соглашению сторон работник получит именно то выходное пособие, которое будет установлено либо трудовым или коллективным договором, либо соглашением сторон. Причем совсем не обязательно, что сумма выходного пособия должна быть одинаковой для всех работников. Данный вопрос решается в индивидуальном порядке. И размер выходного пособия в сумме может быть меньше, чем работник получил бы при сокращении, но это пособие выплачивается сразу в день увольнения. Еще одним безусловным плюсом для работодателя является то, что по соглашению сторон он может расстаться с работником в один день.

Что касается сокращения работников, тут все сложнее.

Во-первых, надо соблюсти процедуру сокращения. О предстоящем увольнении в связи с сокращением численности или штата работников организации работники предупреждаются работодателем персонально и под подпись не менее чем за два месяца до увольнения. Работодатель с письменного согласия работника имеет право расторгнуть с ним трудовой договор до истечения названного срока, выплатив ему дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении (ст. 180 ТК РФ).

Во-вторых, работодатель обязан предложить работнику другую имеющуюся работу (вакантную должность) в соответствии с ч. 3 ст. 81 ТК РФ и соблюсти преимущественное право на оставление на работе работников (ст. 179 ТК РФ).

В-третьих, при расторжении трудового договора в связи с сокращением численности или штата работников организации увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется
за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен (ст. 178 ТК РФ). Соответственно, при сокращении работник может рассчитывать на выходное пособие в размере четырех средних месячных заработков.

Процедура сокращения численности или штата начинается с составления и утверждения нового штатного расписания, а при увольнении работника по соглашению сторон штатное расписание можно не менять.

Кроме того, надо учитывать моральные издержки в течение всего процесса сокращения работников, который может занять длительное время – как минимум два месяца до увольнения.

Таким образом, трудовое законодательство предусматривает разные варианты: увольнение работника по соглашению сторон либо сокращение численности или штата работников. Каждый вариант имеет свои преимущества и недостатки. Какой вариант выберет работодатель, зависит от конкретных обстоятельств, в которых он находится. Если работодатель сможет договориться с работником о размере выходного пособия ниже, чем выплаты при сокращении численности или штата, то для работодателя, безусловно, вариант увольнения работника по соглашению сторон предпочтительнее.

ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА РАСХОДОВ ПРИ УВОЛЬНЕНИИ РАБОТНИКОВ ПО СОГЛАШЕНИЮ СТОРОН.

Из приведенных норм трудового и налогового законодательств следует, что работодатель вправе заключить с работником соглашение об условиях увольнения и размере выходного пособия, размеры которого можно учесть в расходах при УСНО. Казалось бы, никаких проблем с определением базы по «упрощенному» налогу в данном случае быть не может. Но, как показывает практика, при проверке налоговые органы зачастую исключают из расходов суммы выходных пособий, выплаченные при увольнении работников по соглашению сторон. Чем они руководствуются?

Позиция налоговых органов.

В Письме от 23.12.2016 № СА-4-7/[email protected] налоговики по данному вопросу приводят следующие доводы, основанные на судебном решении (Определение ВС РФ от 23.09.2016 № 305‑КГ16-5939 по делу № А40-94960/2015).

Увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда. С таким подходом можно только согласиться.

Но затем судьи, а вместе с ними и налоговики делают интересное «открытие»: сказанное не означает, что экономически оправданными могут признаваться расходы, произведенные вне связи с экономической деятельностью налогоплательщика, то есть по существу направленные на удовлетворение личных нужд уволенных граждан за счет бывшего работодателя.

Такой подход к выплате выходного пособия по соглашению сторон настораживает, поскольку встает вопрос о том, где проходит грань, отделяющая расходы, связанные с экономической деятельностью, от расходов, направленных на другие цели.

ФНС на примере судебного решения делает следующий вывод. Организация, выплатившая на основании соглашения о расторжении трудового договора выходное пособие – компенсацию, учла эти расходы при исчислении налога на прибыль. Экономическая оправданность затрат на выплату «компенсаций» увольняемым работникам, с точки зрения общества, состояла в минимизации затрат – имелось в виду, что в случае увольнения работников по сокращению штата им причитались бы бо льшие суммы выплат.

Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ отметила, что выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут как выполнять функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора.

При этом на налогоплательщике лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность. Суд отметил, что данная обязанность не устранена в связи с вступлением в действие с 01.01.2015 новой редакции п. 9 ст. 255 НК РФ, поскольку названные изменения по своему буквальному содержанию сводятся лишь к исключению неопределенности в вопросе о возможности учета расходов на оплату труда, если производимые при увольнении работника выплаты основаны на соглашении о расторжении трудового договора, но не к дозволению учитывать любые расходы.

При отсутствии таких доказательств налоговый орган вправе исходить из того, что произведенные работникам выплаты в соответствующей части являются личным обеспечением работников, предоставляемым на период после их увольнения, и не уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 25, 49 ст. 270 НК РФ).

Скажем прямо, неожиданный поворот дела. Судебное решение в данном случае в итоге было вынесено в пользу налогового органа: обществу не удалось доказать, что оно правомерно учло в расходах при исчислении налога на прибыль компенсации при увольнении работников по соглашению сторон.

Из приведенной позиции ФНС можно сделать такой вывод: если работодатель с работником заключил соглашение об увольнении и выплатил выходное пособие, то названный налогоплательщик в лице работодателя должен доказать экономическую оправданность данных расходов, что позволит ему учесть сумму выходного пособия в расходах по налогу на прибыль и, следовательно, при УСНО. В противном случае это будет признано личным обеспечением работников, соответственно, налоговики при проверке исключат данные выплаты из расчета налоговой базы при УСНО.

Позиция ВС РФ.

Сегодня появилась надежда на то, что точку в рассматриваемом споре поставит Определение ВС РФ от 27.03.2017 № 305‑КГ16-18369 по делу № А40-213762/2014, которое изменит в том числе подход налоговых органов к анализируемой проблеме.

СУТЬ ДЕЛА. ПО РЕЗУЛЬТАТАМ ВЫЕЗДНОЙ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ 2011 – 2012 ГОДОВ ОРГАНИЗАЦИИ БЫЛ ДОНАЧИСЛЕН НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ, НАЧИСЛЕНЫ ПЕНИ И ШТРАФЫ. ОСНОВАНИЕМ ПОСЛУЖИЛ ТОТ ФАКТ, ЧТО В РАСХОДЫ НА ОПЛАТУ ТРУДА, УМЕНЬШАЮЩИЕ БАЗУ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ, БЫЛИ ВКЛЮЧЕНЫ ВЫПЛАТЫ, НЕ СОПРЯЖЕННЫЕ С ПРОИЗВОДСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ, И ЭКОНОМИЧЕСКИ НЕ ОБОСНОВАННЫЕ ЗАТРАТЫ, А ИМЕННО ВЫПЛАТЫ ДЕНЕЖНЫХ КОМПЕНСАЦИЙ ПРИ УВОЛЬНЕНИИ ПО СОГЛАШЕНИЮ СТОРОН. ПО МНЕНИЮ НАЛОГОВОГО ОРГАНА, ДАННЫЕ ВЫПЛАТЫ НЕ ОТНОСЯТСЯ К РАСХОДАМ, УЧИТЫВАЕМЫМ ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ ПРИБЫЛИ, ПОСКОЛЬКУ НЕ СВЯЗАНЫ НЕПОСРЕДСТВЕННО С ВЫПОЛНЕНИЕМ РАБОТНИКАМИ СВОИХ ТРУДОВЫХ ОБЯЗАННОСТЕЙ В РАМКАХ ТРУДОВЫХ ОТНОШЕНИЙ, НЕ ОТНОСЯТСЯ К ЭКОНОМИЧЕСКИ ОПРАВДАННЫМ ЗАТРАТАМ, ПОСКОЛЬКУ ТАКИЕ ВЫПЛАТЫ НЕ РАССЧИТАНЫ НА ПОЛУЧЕНИЕ ДОХОДА ОБЩЕСТВОМ. НАЛОГОВИКИ ПРИВЕЛИ СТАНДАРТНОЕ ОБОСНОВАНИЕ СВОЕЙ ПОЗИЦИИ.

Обжаловав данное решение в вышестоящем налоговом органе и получив отказ, налогоплательщик обратился в суд.

Восемь судебных инстанций.

ОТМЕТИМ, ЧТО ИСТОРИЯ ЭТОГО ДЕЛА НАСЧИТЫВАЕТ ВОСЕМЬ СУДЕБНЫХ РЕШЕНИЙ: НАЧИНАЯ С РЕШЕНИЯ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ И ЗАКАНЧИВАЯ ОПРЕДЕЛЕНИЕМ ВС РФ.

Первая инстанция, куда обратился налогоплательщик в 2015 году – Арбитражный суд г. Москвы, – ему отказала, данное решение поддержала и апелляционная инстанция, а вот кассационная инстанция отменила предыдущие решения и отправила дело на новое рассмотрение.

Практически ровно через год в 2016 году Арбитражный суд г. Москвы, рассмотрев уже более детально данное дело, последовательно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований. Апелляционная инстанция также проявила твердость, поддержав коллег. Кассационная инстанция в лице АС МО, во второй раз рассматривая данное дело, уже не нашла оснований для отмены решения нижестоящих судов. Одним из доводов в этот раз стало то, что новая редакция п. 9 ст. 255 НК РФ, в которой указывается конкретный перечень начислений для увольняемых работников, применяется с 01.01.2015, тогда как обществу доначислен налог за более ранний период (2011 – 2012 годы). Суды пришли к выводу, что новая редакция п. 9 ст. 255 НК РФ, которой расширен в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников, не может быть применена к правоотношениям общества, возникшим в 2011 – 2012 годах, и не позволяет обществу к расходам на оплату труда отнести заявленные начисления работникам в 2011 – 2012 годах. Хотя, напомним, представители Минфина считали, что такие расходы могли учитываться в составе расходов на оплату труда и до внесения вышеуказанных изменений.

Налогоплательщику оставалось идти только в ВС РФ, что он и сделал. Общество настаивало на том, что спорные расходы соответствуют критериям обоснованности, установленным ст. 252 НК РФ. Налогоплательщик действовал в строгом соответствии с трудовым законодательством, проводя увольнение одним из способов, предусмотренным ТК РФ, и понес расходы в меньшем размере, чем при увольнении работников по п. 2 ст. 81 ТК РФ. Таким образом, была достигнута производственная цель оптимизации расходов на персонал в результате получения большей прибыли при меньших затратах.

ВС РФ счел, что данная позиция организации заслуживает внимания, и рассмотрел дело. Сразу скажем, что Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ отменила предыдущие решения, удовлетворив требования налогоплательщика и признав решение налогового органа недействительным. Чем же руководствовался ВС РФ? Что не было учтено нижестоящими судебными инстанциями?

ПРАВОВАЯ ПОЗИЦИЯ ВС РФ. ВО-ПЕРВЫХ, ВС РФ ПОДТВЕРДИЛ, ЧТО СТ. 255 НК РФ УСТАНОВЛЕН ОТКРЫТЫЙ ПЕРЕЧЕНЬ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ТРУДА РАБОТНИКОВ, УЧИТЫВАЕМЫХ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИ УСЛОВИИ, ЧТО ЭТИ ВЫПЛАТЫ ПРОИЗВОДЯТСЯ В РАМКАХ ТРУДОВЫХ И СВЯЗАННЫХ С НИМИ ОТНОШЕНИЙ. ТО ОБСТОЯТЕЛЬСТВО, ЧТО ВЫПЛАТЫ РАБОТНИКАМ ОБЩЕСТВА ПРОИЗВЕДЕНЫ ВО ИСПОЛНЕНИЕ СОГЛАШЕНИЙ О РАСТОРЖЕНИИ ТРУДОВЫХ ДОГОВОРОВ, САМО ПО СЕБЕ НЕ ИСКЛЮЧАЕТ ВОЗМОЖНОСТИ ПРИЗНАТЬ ТАКИЕ ВЫПЛАТЫ В ЦЕЛЯХ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ НА ОСНОВАНИИ СТ. 255 НК РФ. ДАННЫЕ ВЫВОДЫ СООТВЕТСТВУЮТ ПРАВОВОЙ ПОЗИЦИИ, ИЗЛОЖЕННОЙ РАНЕЕ В ОПРЕДЕЛЕНИЯХ СУДЕБНОЙ КОЛЛЕГИИ ВС РФ ОТ 23.09.2016 № 305‑КГ16-5939 И ОТ 20.03.2017 № 305‑КГ16-17247.

Во-вторых, ВС РФ не принял во внимание доводы налогового органа, который считал, что спорные выплаты, произведенные на основании соглашения о расторжении трудовых договоров, подлежат сравнению в целях признания их экономически оправданными расходами, с выходным пособием в размере однократного среднемесячного заработка сотрудника, а при представлении доказательств того, что уволенные сотрудники не трудоустроены – в размере двукратного среднемесячного заработка сотрудника.

В-третьих, ВС РФ напомнил, что налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении ст. 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. При этом судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

И самый главный вывод, который сделал ВС РФ по сути вопроса: для признания экономически оправданными расходами производимые налогоплательщиком выплаты работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон достаточно установить достижение цели – фактическое увольнение конкретного работника, а также соблюдение баланса интересов работника и работодателя, при котором выплаты направлены на разрешение возможной конфликтной ситуации при увольнении и не служат исключительно цели личного обогащения увольняемого работника.

Напомним: налоговые органы считают, что бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность, лежит на налогоплательщике.

А вот судебная коллегия ВС РФ полагает, что лишь при значительном размере таких выплат, их явной несопоставимости обычному размеру выходного пособия, на которое исходя из ст. 178 ТК РФ вправе рассчитывать увольняемый работник, длительности его трудового стажа и внесенному им трудовому вкладу, а также иным обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, на налогоплательщике согласно п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 252 НК РФ и ч. 1 ст. 65 АПК РФ лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность. Соответственно, в других случаях налогоплательщик ничего доказывать не должен.

Но при этом ВС РФ отметил, что, в свою очередь, налоговый орган вправе поставить под сомнение экономическую оправданность расходов на выплаты при наличии доказательств, свидетельствующих об отсутствии у налогоплательщика деловой экономической цели при увольнении работника по основанию, отличному от предусмотренного ст. 178 ТК РФ, не вторгаясь при этом в оценку целесо­образности принимаемых решений.

Руководствуясь приведенными доводами и материалами дела, из которых следовало, что размер произведенных каждому работнику выплат при расторжении трудового договора составил от одного до пяти среднемесячных заработков, что сопоставимо с расходами работодателя, производимыми в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации, учитывая необходимость соблюдения процедуры, установленной ст. 180 ТК РФ, ВС РФ принял довод налогоплательщика о том, что затраты общества были минимизированы. (Был представлен соответствующий расчет общества.)

Расходы на выплату выходных пособий при увольнении работников по соглашению сторон были признаны экономически обоснованными.

С 01.01.2015 введена прямая норма, в силу которой в составе расходов на оплату труда учитываются выходные пособия при расторжении трудового договора, в том числе по соглашению сторон, в соответствии с ТК РФ.

Организация, применяющая УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы», вправе учесть в расходах при УСНО суммы выплаченного выходного пособия при увольнении работника по соглашению сторон.

На практике налоговые органы исключают из расходов указанные суммы выходных пособий, считая, что они экономически не оправданы, а бремя доказывания обратного лежит на налогоплательщике.

В марте 2017 года судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ сформировала позицию по данному вопросу: лишь при значительном размере таких выплат, их явной несопоставимости обычному размеру выходного пособия, на которое согласно ст. 178 ТК РФ вправе рассчитывать увольняемый работник, длительности его трудового стажа и внесенному им трудовому вкладу, а также иным обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, на налогоплательщике лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность. При этом у налогового органа остается право поставить под сомнение экономическую оправданность данных расходов при наличии доказательств, свидетельствующих об отсутствии у налогоплательщика деловой экономической цели при увольнении работника по соглашению сторон, не оценивая целесообразности принимаемых решений.

[1] Поправки введены Федеральным законом от 29.11.2014 № 382‑ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

19 Декабря 2017 Увольнение по соглашению сторон: как признать выплаты при исчислении налога на прибыль?

Расторжение трудового договора по соглашению сторон является популярным основанием увольнения (п. 1 ч. 1 ст. 77, ст. 78 ТК РФ).

Выплата выходного пособия по такому основанию руководителям, их заместителям и главным бухгалтерам прямо запрещена ст. 349.3 ТК РФ, в которой специально оговорено: соглашения о расторжении трудовых договоров в соответствии со ст. 78 ТК РФ с работниками этих категорий не могут содержать условия о выплате выходного пособия.

Норма об отнесении к расходам на оплату труда выходных пособий при увольнении, предусмотренных трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, установлена в п. 9 ст. 255 НК РФ (в такой редакции названный пункт действует с 1 января 2015 года).

Со стороны Минфина поступило достаточно много разъяснений, из которых следует, что выплаты, осуществляемые работникам при увольнении на основании соглашения о расторжении трудового договора, установленные в соответствии с ТК РФ, могут быть учтены в составе расходов на оплату труда, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, если такие выплаты предусмотрены трудовым или коллективным договором, дополнительным соглашением к трудовому договору либо соглашением о расторжении трудового договора, при условии соблюдения критериев ст. 252 НК РФ (см., например, письма от 16.07.2014 № 03‑03‑06/1/34831, от 16.02.2017 № 03‑04‑06/8715, от 09.03.2017 № 03‑04‑06/13116, от 05.05.2017 № 03‑04‑06/27591).

Однако правомерность признания при налогообложении прибыли таких выплат, произведенных в значительных размерах, становилась поводом для судебных разбирательств неоднократно.

И не раз длительные судебные тяжбы по таким делам доходили до Верховного суда.

Многие хорошо помнят Определение ВС РФ от 23.09.2016 № 305‑КГ16-5939 по делу № А40-94960/2015 (включено в Обзор судебной практики ВС РФ № 4 (2016), утвержденный Президиумом ВС РФ 20.12.2016, направлено Письмом ФНС РФ от 23.12.2016 № СА-4-7/[email protected]). Судебная коллегия особо подчеркнула: для признания денежной суммы, выплаченной работнику в связи с расторжением трудового договора по соглашению сторон, расходами в целях исчисления налога на прибыль организаций необходимо, чтобы такая выплата являлась экономически обоснованной. При значительном размере этой суммы и ее явном несоответствии обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, на налогоплательщике лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенной выплаты и ее экономическую оправданность. В случае отсутствия доказательств налоговый орган вправе исходить из того, что произведенные работникам выплаты в соответствующей части являются личным обеспечением работников, предоставляемым на период после их увольнения, и не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

В Определении от 12.12.2016 № 305‑КГ16-16415 по делу № А40-195535/2015 ВС РФ поддержал налоговое ведомство, поскольку посчитал, что коллективные и трудовые договоры не предусматривали выплату выходных пособий при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон, а также не были связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей. В результате суд признал правомерным исключение ИФНС спорных выплат из состава расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли.

В Определении ВС РФ от 28.03.2017 № 305‑КГ16-16457 по делу № А40-7941/2015 высказано следующее мнение: для признания экономически оправданными расходами выплат, производимых налогоплательщиком работнику при расторжении трудового договора по соглашению сторон, достаточно установить достижение цели (фактическое увольнение конкретного работника), а также соблюдение баланса интересов работника и работодателя, при котором выплаты направлены на разрешение возможной конфликтной ситуации при увольнении и не служат исключительно цели личного обогащения увольняемого работника.

Судебная коллегия отметила, что лишь при значительном размере таких выплат, их явной несопоставимости с обычным размером выходного пособия, на которое в соответствии со ст. 178 ТК РФ вправе рассчитывать увольняемый работник, длительностью его трудового стажа и внесенным им трудовым вкладом, а также иными обстоятельствами, характеризующими трудовую деятельность работника, на налогоплательщике лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность.

Размер выплат при увольнении по соглашению сторон может не совпадать в полной мере с размером выплат, предусмотренных трудовым законодательством в случае увольнения по сокращению штата или в связи с ликвидацией предприятия, поскольку на их размер может влиять и то обстоятельство, что такие выплаты представляют собой своего рода плату за согласие работника на отказ от трудового договора. В то же время размер данной платы законодательством не определен, он устанавливается по соглашению сторон. При этом налоговый орган вправе поставить под сомнение экономическую оправданность подобных расходов при наличии доказательств отсутствия у налогоплательщика деловой экономической цели при увольнении работника по основанию, отличному от предусмотренного ст. 178 ТК РФ, не вторгаясь при этом в оценку целесо­образности принимаемых решений.

Данные выводы соответствуют правовой позиции, изложенной в определениях ВС РФ от 27.03.2017 № 305‑КГ16-18369 по делу № А40-213762/2014, от 17.03.2017 № 305‑КГ16-17247 по делу № А40-186959/2015.

Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении ст. 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. Расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика (постановления Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 № 8905/10, от 25.02.2010 № 13640/09). Кроме того, по смыслу правовой позиции КС РФ, высказанной в Постановлении от 24.02.2004 № 3‑П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

В комментируемом Определении от 26.10.2017 № 305‑КГ17-9814 ВС РФ также не согласился с единодушной позицией судов первой, апелляционной и кассационной инстанций, указав на существенное нарушение норм права, и направил дело на новое рассмотрение.

Верховный суд обратил внимание на следующие факты:

выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут как выполнять функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора. Размер данной платы законодательством не определен, он устанавливается по соглашению сторон;

увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда;

экономическая оправданность произведенных расходов на выплату компенсаций увольняемым работникам заключается в структурной реорганизации налогоплательщика и оптимизации численности персонала, при которой произведенные выплаты сопоставимы с размером выходного пособия, поскольку не превышали размер годового фонда оплаты труда увольняемых работников, а в некоторых случаях составили не более трех размеров заработной платы.

Как видим, в зависимости от экономического обоснования размера выплаченной компенсации в ходе судебного разбирательства может быть признан правым как налогоплательщик, так и налоговый орган.

При этом для обоснования повышенного размера могут быть приведены доводы о том, что в сумму компенсации включены плата сотруднику за беспроблемный отказ от трудовых отношений и возможные издержки в случае возникновения трудового спора.

В заключение отметим, что с учетом позиции Верховного суда во избежание споров с налоговыми органами и дальнейших судебных разбирательств организациям следует заблаговременно подготовить расчеты в обоснование размеров компенсаций, производимых при увольнении по соглашению сторон, предусмотреть соответствующие выплаты трудовыми договорами (отдельными соглашениями сторон трудового договора, соглашениями о расторжении трудового договора), а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами.

Смотрите так же:

  • Сокращение работника предпенсионного возраста по тк рф Сокращение работника предпенсионного возраста Обновление: 10 октября 2017 г. Происходящее в организации сокращение численности или штата может затронуть в числе других работников […]
  • Статьи тк рф 178 Статья 178. Выходные пособия При расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации (пункт 1 части первой статьи 81 настоящего Кодекса) либо сокращением численности или штата […]
  • Когда должны произвести выплаты при увольнении Выплаты при увольнении по собственному желанию: как рассчитать и когда платить? Увольнение работника по собственному желанию — установленный трудовым законодательством порядок реализации […]
  • Обеспечение военнослужащих жильем право на жилье Как регулируется обеспечение жильем военнослужащих (Пчелинцева Л. М.) («Журнал российского права», N 2, 1999) Текст документа КАК РЕГУЛИРУЕТСЯ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ЖИЛЬЕМ ВОЕННОСЛУЖАЩИХ Пчелинцева […]
  • Приватизация земли и дома в деревне Приватизация дома с земельным участком Частные дома, коттеджи и дачи относятся к наиболее популярному виду недвижимости в России. Если их владельцем выступает гражданин, то он может […]
  • Ст 12 5 коап Кодекс України про адміністративні правопорушення Стаття 255. Особи, які мають право складати протоколи про адміністративні правопорушення У справах про адміністративні правопорушення, що […]
  • Как подать уточненную декларацию по ндс за 1 квартал 2018 Уточненная декларация по НДС. Сдаем без ошибок После сдачи налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года расслабляться налогоплательщику рано. Ведь если в поданной им декларации будет […]
  • Увольнение беременных при сокращении должности Можно ли сократить беременную женщину Обновление: 10 октября 2017 г. Вопрос о том, можно ли сократить беременную женщину из-за изменений штатного расписания организации, нередко остро […]